摘　要　回顾了十一届三中全会以来，医院开展经济管理实行科室核算发展的过程；调查了不同类别不同层级的医院的基本概况，开展经济管理与科室核算的做法、成效、存在的问题；研究分析了科室核算的特点、难点、可能带来负面影响的原因；探讨了科室核算的发展趋势；提出了规范与完善科室核算的对策和建议。
　　关键词　经济管理　科室核算　利弊

　　Clinical Department as Economic Accounting Unit／Research Group in Hubei Province／／Chinese Hospital Management, 2000, 20（10）:49—52
　　Abstract Comparative studies were carried out, in different types and levels of hospitals, on the questions of how economic management was conducted at department lelel or at other levels, what are their respective achievements, practices, trends, points for attention or to be improved, by using the ways of:comparision and contrast; probing through the differences to the the underlying similarities and through the similarities to the differences; subject-by-subject pattern, point-by-point pattern, and combi－ nation of the two patterns in comparison and contrast．
　　Key words economic management, department accounting, advantages versus disadvantages
　　Authors'address Department Accounting Research Group of Health Economy Association of Hubei Province, Wuhan,430071，PRC

　　科室核算是医院将科室作为核算对象，对医疗业务活动中发生物化劳动和活劳动的消耗及其劳动成果进行记录、计算、分析、对比，其目的是为了提高医院及其科室工作效率，控制医疗成本，改善经营管理，合理增收节支，力求以较少的劳动、物资消耗，取得较大的社会效益和经济收益。它是实行内部经济核算，贯彻经济责任制的一种形式。医院科室核算的现状、成效如何？有哪些难点与问题？采取什么对策？本课题从理论与实践的结合上，进行了调查与研究。
1　历史回顾
1.1　起步阶段
　　改革开放以前，社会和政府把医院作为福利机构对待，其维持与发展的费用大部分由预算包下来，医院管理不用涉及经济管理。
　　1979年元旦，时任卫生部部长的钱信忠对新华社记者发表了“卫生部门也要按经济规律办事”的讲话，提出了“运用经济手段管理卫生事业”，从此拉开了卫生经济改革的序幕。
　　1979年，卫生部在全国宣传推广黑龙江省延寿县县医院药品管理改革和德惠县县医院科室经济核算经验，推动了全国卫生改革。从这个意义上可以说，卫生改革源于医院改革，医院改革起始于医院经济管理。改革的焦点主要针对传统体制中“大锅饭、不核算”等弊端进行。
　　1979年4月，卫生部、财政部、国家劳动总局联合发出了《关于加强医院经济管理试点工作的通知》。同年7月，卫生部又确定了开展“五定一奖”（即定任务、定床位、定编制、定业务技术指标、定经济补助），对任务完成好的给予奖励，医院经济管理也扩展到“定额补助、经济核算、考核奖惩”等方面。
1.2　试行阶段
　　1981年3月，卫生部发布了《医院经济管理暂行办法》，对定额管理、财务管理、药品及卫生材料管理、财产物资管理、挖潜革新及考核奖惩又进一步作出了规定。
　　1981年，国务院下发了25号文件，对公费医疗、劳保医疗实行按成本收费的办法（称两种收费制度），医院开始核算医疗成本。
　　1983年初，首钢职工医院实行了经济责任制，在全国开创了实行经济责任制的先河。此后，全国各地医院都开展了不同形式的医疗技术经济责任制，并越来越被医院管理者所重视。
　　1985年4月，国务院批转卫生部《关于卫生工作改革若干政策问题的报告》［国发（1985）65号］明确提出扩大医院自主权，对医院当时实行的责、权、利相结合的经济管理责任制给予充分肯定。与此同时，为了适应改革的需要，卫生部计财司组织有关专家编写出版了《医院科室核算与医疗项目成本核算》的教材，为医院开展科室核算提供了理论指导，医院科室核算在全国逐步试行。
1.3　发展阶段
　　80年代末至90年代初，在最初实行的以增收节支为内容的“五定一奖”定额管理的基础上，在农业、工业经济体制改革成功经验的启示与推动下，医院探新路，试行了医院经济责任制。
　　1988年11月国务院批转了卫生部、财政部、人事部、国家物价局、国家税务局《关于扩大医疗卫生服务有关问题的意见》的报告（国发［1989］10号），明确肯定并支持医院积极推行各种形式的承包责任制。
　　医院工作性质与特点，决定了医院经济责任制的内容是由完善的责任制度、严格的考核办法、合理的分配形式所组成的责、权、利统一的，兼顾社会、医院、职工、患者经济利益的一种经济管理制度。医院经济责任制形式在不同地区或同一地区的医院有不同的形式；在同一医院内部，也有多种形式。如：有适于临床、医技科室的技术经济责任制；适于后勤科室的承包经营责任制；适于各行政职能管理科室的岗位责任制，以及适宜医院附属的工副业的租赁经营责任制等。
　　经济责任制在组织管理形式上，根据“统一经营、分级管理、分级核算”的要求，医院大都将管理系统划分为院、科两个管理层次，实行分层管理，分级核算、两级考核办法。医院考核科室，科室考核班组与个人。在实施上，按照责任中心划分办法，将医院工作总目标划分为医疗业务技术（包括工作数量与质量）、科研教学、精神文明建设、经济收支及事业发展等5大类几十项指标，下达到科室，分科进行考核与评价。再运用责任会计原理，实行院、科两级核算，分科室核算业务收支及结余，以科室结余的一定比例计发增收节支劳务费。同时制定了适合各自医院实际的不同的考核制度与奖惩办法。将考核指标、考核标准同考核办法紧密结合，以此作为劳务费或绩效工资发放的依据。由于各地责任制的形式内容各异，科室核算的对象也各不相同。如：有的医院对临床、医技、后勤实行了科室核算；有的医院按病区或按科室实行了部分病种的科室核算；有的医院对大型设备实行了专项核算。
1.4　规范阶段
　　医院经济责任制与科室核算的推行，也出现了种种不尽人意的地方。针对考核指标与考核标准制定的不尽科学，考核办法不尽合理，考核制度不尽完善等，自90年代中期以来，医院大都对此作了修改与调整。使科室核算在强化自我约束与自律机制方面前进了一大步。
　　1997年1月中共中央、国务院颁发了《关于卫生改革与发展的决定》，（中发［1997］3号）明确指出医院要通过“改革与严格管理，建立起有责任、有激励、有约束、有竞争、有活力的运行机制。”、“要改进核算办法”、“规范财务行业”等。2000年2月，国务院体改办、国家计委等8部委颁发的《关于城镇医药卫生体制改革的指导意见》中也强调，要“加强医疗机构的经济管理，进行成本核算”、“要规范医疗行为”、“必须切断医疗机构和药品营销之间的直接经济利益联系”、“实行医药分开核算，分别管理”等。这些原则与精神不仅为医药体制改革指明了方向，也为规范医疗机构的经营行为，使科室核算在完善、健全、有序方向发展指明了方向。
2　现状调查
2.1　资料来源
2.1.1　问卷调查：采用分层整群随机抽样方法，对湖北省35所医院、省直5所医院的842名在职职工分别进行了问卷调查。
2.1.2　实地调查：课题组成员专门对武汉市儿童医院、武汉市第三医院、同济医科大学附属同济医院及附属协和医院等4所三甲医院进行了现场调查。
2.1.3　召开座谈会：分别召开了十堰市、鄂州市、襄樊市、黄石市、宜昌市与汉川县等4所三甲、2所二甲医院，以及5所省属医疗机构有关领导和财会人员参加的2个小型讨论会。
2.1.4　查阅了医院经济管理与科室核算的文献资料。
2.2　问卷调查对象及分类
　　按医院的隶属关系划分：部属医院2所，省属医院6所，地市级医院13所，县市级医院13所。
　　按医院性质划分：教学医院5所，综合医院23所，中医院3所，专科医院2所，门诊部1所。
　　按医院等级划分：三级甲等医院16所，三级乙等医院1所，二级甲等医院11所，尚未评定等级医院6所。
　　按医院规模划分：1000张床位以上的医院2所，500～1000张床位的医院13所，200～500张床位的医院13所，200张床位以下的医院5所，无床位的门诊部1所。
　　按医院职工的工作性质划分：医生226人，护士170人，科主任及护士长74人，药剂检验人员126人，后勤人员120人，党政干部106人，其他人员20人。
2.3　调查内容
　　本次调查内容包括：医院基本概况、医院开展经济管理情况、医院实行科室核算情况、医院职工对科室核算的认同、作用成效、存在问题及意见建议等。
　　课题研究报告的内容全部来自上述资料与调查情况。
3　调查结果
3.1　关于经济管理
3.1.1　实行经济管理与科室核算的起始时间。被调查的医院目前都在实行经济管理。不过起始的时间不一，1980年以前开始实行的，有7所；1981年至1985年开始实行的有9所；1986年至1990年开始实行的有13所；1990年以后开始实行的有6所。
3.1.2　实行经济管理是否必要。被调查的35所医院都认为是必要的，院领导都很重视这项工作，实行经济管理后，增强了科室的责任感，可以促进医院合理地增收节支。
3.1.3　是否专门设置了经济管理办公室。被调查的35所医院中，有28所设置了经济管理办公室，有32所医院的经济管理办公室与财务部门工作职能十分密切。
3.1.4　实行经济管理的模式。被调查的35所医院中，实行目标管理责任制的有21所；实行核定收支、超收提成的有9所；有10所医院实行单项提成责任制；有的医院，在责任制中还实行一票否决，如对医疗事故、计划生育超生等。
3.1.5　考核指标与奖惩：35所医院均有较系统的考核指标，包括工作数量、工作质量、工作态度、精神文明、事业发展等量化指标及经济收支指标等。制定上述指标的依据与方法，有平均先进定额确定法、技术批准查定法或统计、会计资料测算后的经验法等。关于奖金分配方式，35所医院均与考核指标挂钩，但挂钩的范围各不相同。
3.1.6　实行经济管理是否会导致乱收费。被调查的35所医院中，有29所医院认为不会导致乱收费，有6所医院认为有可能导致乱收费。
3.2　关于科室核算
3.2.1　科室核算的起始时间。1980年以前开始实行的有3所；1981年～1985年开始实行的有10所；1986年～1990年开始实行的有14所；1990年以后开始实行的有8所医院。一般来说，医院是先实行经济管理后实行科室核算，或同时开展两项工作，科室核算是医院经济管理深化的结果。
3.2.2　是否重视科室核算。被调查的医院都比较重视，其中院领导重视的有35所，科室领导重视的有34所，科室核算工作任务主要是财务部门承担，有关部门必须配合。
3.2.3　科室核算的对象。35所医院均将临床科室和医技科室作为核算对象其中有20所医院将后勤部门作为核算对象，还有3所医院将行政科室作为核算对象。
3.2.4　科室核算是否实现了电算化。有21所医院已实现了电算化，有14所医院是手工核算，核算工作量较大。
3.3　关于医院经济状况
3.3.1　差额预算补助的比例。据统计，被调查的35所医院，1998年差额预算补助为6486.5万元，业务收入为216683万元，业务支出为222384万元，其中：医院人员经费为38050万元。差额预算补助占业务收入的比例为3％，差额预算补助占业务支出的比例为2.9％，差额预算补助占人员经费的比例为17％。
3.3.2　医院收支结余状况。据统计，被调查的35所医院，截止到1998年，累计收支结余出现亏损的有20所，平均每所累计亏损为724.65万元。收支平衡，略有结余的有7所，平均每所医院累计结余为157.4万元。有8所医院没有填报数据。由此可见，不仅亏损的医院数大于有结余的医院数，而且医院累计亏损额大于医院累计结余额。
3.4　关于对科室核算的民意调查
　　被调查的5所医院的842名在职职工，对问卷内容都作了回答。调查的结果表明，绝大多数职工认为：医院科室核算是必要的；在实行过程中，虽然成效明显，但也存在负面影响，总的看来是利大于弊。造成某些弊端的原因很复杂，要具体分析。从科室核算来讲，主要是核算办法不完善，指标制定不科学，奖惩制度不合理等人为原因，不是科室核算固有的。经总结、修订、完善，科室核算还可继续实行。
4　利弊分析
4.1　科室核算的特征
　　科室核算同医院的经济管理，特别是同企业成本核算相比，具有三大特征。
4.1.1　基础性
　　医院业务收入来源于科室，业务支出又主要用于科室。因此，科室提供的数据是否真实、准确，账表是否齐全、规范，关系到医院经济核算的质量。实践证明，科室核算不仅是医院经济管理的基础，也是适应医改实行按病种成本或按服务单元成本核算的基础。
4.1.2　矛盾性
　　医院现行的财务管理体制，要求医院一方面按预算会计原则进行，同时又要符合经营管理的原则。财政上对医院实行预算管理，实际上医院则要面向市场实行经营。医院处在计划与市场的矛盾之中。因此，实际开展的科室核算也处于两难境地。
4.1.3　不成熟性
　　目前城镇医院虽然普遍实行了科室核算，取得了一定成效，但由于我国改革的市场化程度还不够高，在由计划经济向市场经济转轨中，医院的财务制度、成本核算体系、核算方法不够完善，决定了科室核算具有明显的不成熟性，而且呈现自发、分散、不规范特点4.2科室核算的成效与作用5所医院842份问卷调查结果表明，对实行科室核算认为很有必要的有492人，占58.43％；认为有必要的有302人，占35.87％；科室核算必要性得到了94.3％的人的认可。
　　关于科室核算的作用，我们从八个方面进行了调查与评价，认为能促进增收节支的达596人，占70.78％；可以提高管理水平的415人，占49.29％；可以增加职工核算意识的427人，占50.71％；可以调动职工积极性的358人，占42.52％；认为有作用也有弊端的204人，占24.23％；积极作用被消极因素抵消了的27人，占3.21％；只有18人认为负效应突出，占2.14％。调查结果充分说明，科室核算的积极作用是不可否认的。
　　科室核算的积极作用，主要体现在：
　　（1）提高了医院的经济收益和社会效益医院经济效益的高低，不仅取决于医疗收入的多少，而且取决于医疗成本的高低。当医疗收入一定时，医疗成本越低，经济收益越好；当医疗成本一定时，医疗收入越高，经济收益越高。科室核算是经济管理的基础，医院把科室作为成本控制的中心，将收入项目与成本项目同科室的分配挂钩，利于增收节支，提高经济收益。
　　科室核算，还促进医院社会效益的提高。医务人员的工作态度和服务质量，直接关系到医院的形象和信誉，关系到医院的生存、发展和自身的利益。科室核算能促使医务人员改进服务态度，拓展服务领域，提高服务质量，使满意度显著上升。一些医院根据“一切为了病人、为了一切病人、为了病人的一切”的基本思路，做到“以病人为中心、以质量为核心”，开展医疗服务，提供后勤保障，促进了医院的精神文明建设。如同济医院3日确诊率达96.1％，治愈好转率为93.8％，平均住院日下降2天，病床使用率为97.7％。该院1998年被评为全国文明示范医院和全国百佳医院。
　　（2）改善了职工生活，调动了职工积极性医院实行科室核算，把工作任务、服务质量、精神文明等指标量化连同经济指标都与科室挂钩，克服了过去“干好干坏一个样，干多干少一个样”的现象。在保证职工基本工资的前提下，拉开了分配档次。
　　科室核算使职工明确了责、权、利的关系，成本意识大大增强。一方面提高病床使用率、周转率，增加服务项目。另一方面在保证医疗服务质量的前提下，千方百计地节约，降低消耗，充分利用现有资源。因此，科室核算成为医院的责任中心，提高了职工的福利待遇，调动了职工的积极性。
　　（3）改善了医疗条件，促进了医院的发展开展经济管理实行科室核算，增加了业务量和业务收入。基本上缓解了医院经费短缺的矛盾，不仅弥补了政府投入的不足，而且自筹资金新建了门诊大楼、手术室和住院部，添置了先进的医疗设备和器材，使医疗条件大大改善，医疗技术与医疗水平明显提高。另外医院也有条件自筹资金、兴建职工住宅，使生活条件大为改观，同时医院也有可能改善院容院貌和基础设施。
4.3　科室核算难点
　　现行财务制度规定，医院不实行“独立核算，自负盈亏”的经营原则，加上科室核算又具有矛盾性和不成熟性，增加了核算的难度和复杂性。
4.3.1　医疗成本难以得到合理的补偿
　　目前，医疗收费标准，特别是技术劳务性收费，既不反映医疗价值，又不反映医疗成本，医疗价格与医疗成本失真。因为医疗收费是按计划经济模式运行，医疗成本则是在市场中形成。医疗收费的低标准弥补不了医疗消耗，使医疗成本得不到合理补偿。这既是医院经济核算的难点，更是科室核算的难点。
4.3.2　科室间接收入的划分与比例确定，及间接费用的分摊不规范
　　一是目前的科室核算大都在临床与医技等科室进行，但各科室的性质迥异，科室收入与支出范围的划分、间接收入的比例确定、间接费用的分摊等不规范且五花八门。二是目前科室核算体系不健全，核算方法又不尽科学，间接费用分摊缺乏统一的依据，分摊的比例又不一致，使科室核算难以规范化。
4.4　科室核算的主要问题与可能造成的负面影响
　　从调查的35所医院看，科室核算还存在着以下不可忽视的问题：首先，管理体制不规范。科室核算是医院经济管理的基础性工作，其职能归属哪个部门来管理，医院的做法不尽相同。经调查了解到，大体上有两类：一是设立经济管理办公室（简称经管办），负责全院的科室核算工作；二是直接由财务（处）科管理。但管理办法各有千秋，经营办统计的数据资料与财务会计提供的数据资料往往不一致，给科室核算带来了新的矛盾。
　　其次，核算的财务制度不健全。由于没有统一的科室核算财务制度。而是由医院自行制定了一些“土政策”、“土办法”。主观随意性与人为因素会影响对科室工作成效和奖优罚劣的客观评价，失去科室核算应有的作用。
　　第三，专职核算人员缺乏，核算工作量大。调查的35所医院，特别是省、部属医院的科室核算，多数是兼职核算员，少数医院虽有专职核算人员，但多在病区、药房、制剂室，实行科室核算以后，收支必须分科核算，既要计入相应的收支会计科目，又要分科计入科室收支明细账，不但人手少，而且核算工作量大，必然影响科室核算的质量。
　　第四，不规范的核算办法有可能诱导科室片面追求经济收入。有人认为医院出现的“乱收费”是科室核算导致的。我们认为不能这样简单的下定论，应作具体分析。所谓“乱收费”，是指医疗收费不按物价部门规定的收费项目和标准而随意收费的行为。导致医疗“乱收费”的原因是多方面的，既有客观上的原因，也有主观上的因素。
　　上述分析，同调查的结果是一致的。在对35所医院问卷调查中，问及科室核算是否会导致医院“乱收费”？除3所医院作了肯定回答外，32所医院认为二者不是因果关系，80％以上的医院认为补偿机制不健全是造成医院“乱收费”的主要原因。
5　对策研究
　　如何完善医院科室核算，因思路不同，采取的对策亦各异。分析它的难点，旨在说明受宏观经济环境的影响所致；分析它存在的问题，在于说明微观——医院改革不配套所致。所以，迫切需要从宏观和微观上采取相应的对策，来规范和统一医院科室核算。
5.1　转变思想观念，逐步建立适应市场经济运行的新机制
　　转变思想，确立卫生事业属于第三产业的观点。传统的经济学认为只有生产劳动才创造价值，劳务不创造价值。所以生产劳动只包括物质生产，不包括无形的劳务。因而，把劳动分为生产性劳动和非生产性劳动；把社会各部门分为物质生产部门和非物质生产部门，其中又按产品的使用方法不同，把生产部门分为生产资料生产和消费资料生产两大部类。把提供各种服务、创造无形财富的文化教育、科技卫生等部门理所当然地划为非物质生产部门，这就是卫生事业发展滞后的理论原因。
　　《中共中央国务院关于卫生改革与发展的决定》中明确指出：“卫生改革要适应市场经济的发展，遵循卫生事业发展的内在规律，逐步建立起适应宏观调控有力、微观运行富有生机的新机制。”这就要求医疗卫生应根据第三产业的特点，逐步建立起适应市场经济运行的价格补偿机制、经营机制、医疗保险机制、用人机制和分配机制等，这是完善医院科室核算的前提。
5.2　建立科学、规范的医院科室核算体系、方法
　　医院科室核算虽然实行了多年，但核算体系还不够健全，核算方法还不够规范。如何把医院科室核算同医院会计核算融为一体，建立起科学、规范的核算体系和核算方法，急需卫生行政主管部门研究解决。
　　课题研究认为，除了仍由政府拨款或社会捐助的非营利性的公立医院继续实行预算财务会计制度外，医院大都将随着我国经济商品化、市场化程度的提高，逐步实行“独立核算，自负盈亏”的财务会计制度，促使医院在市场经济中求生存、求发展。因此，医院应借鉴企业财务会计核算办法，建立起一套科学、规范的核算体系和核算方法。
5.3　规范经济行为，建立医院内部约束机制
　　规范经济行为，建立医院内部约束机制的前提是依法办院，建立健全各项规章制度。目前，一是严格执行医疗收费制度，凡违背医疗收费制度，实行经济制裁；凡是收到群众对医疗服务、医疗收费等方面投诉的，一经查实，给予经济、行政的处罚，甚至法律的制裁。二是建立物价管理人员工作责任制。把执行物价的好坏作为物价管理人员的业绩来考核，使物价管理人员尽职尽责。三是建立健全监督管理制度和自律制度。把群众监督、舆论监督、行政主管部门监督及自我约束做到经常化、制度化。
5.4　积极落实总会计师制度
　　1988年，财政部、卫生部联合下发的《医院会计制度》中规定：300张（含300张）以上床位的大中型医院应建立总会计师制度。时至今日，设立总会计师的医院仍寥寥无几。从本次调查的现状来看，科室核算属于经管办管理的医院，凡是设立总会计师的医院，经济管理和科室核算较规范，成效也较明显。因此我们认为大中型医院都应该由总会计师来负责。为了理顺医院科室核算的管理体制，一是在科室设立专职或兼职的核算员，由财务科（处）负责管理。实践证明，由财务科（处）统一管理医院科室核算，其数据资料上下一致；二是医院总会计师制度尽快落实到位，由总会计师负责全院财务会计和科室核算工作，提高医院科室核算的水平与质量。
5.5　制定医院科室核算的统一规范的财务会计核算办法
　　目前，医院科室核算水平不高，除了核算体系不规范、人员不落实的原因之外，核算工具的落后即手工操作也是一个重要原因。因此，医院要制定科室核算的统一规范的财务会计核算办法。同时要高度重视财务软件的开发与应用，实现会计电算化，使医院会计核算与医院科室核算计算机联网，做到“数据同源、资源共享”，把科室核算人员从繁杂的手工劳动中解脱出来，提高科室核算的效率与水平。

                                 ①湖北省卫生经济学会　武汉　430071  （王保真　李远木　易国珍执笔）

                                                                      ［收稿日期2000—07—10］